1.1.2.1.1 Tributos cedidos a la Junta de Andalucía

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La otra figura impositiva cedida a la Comunidad Autónoma de Andalucía en la que ésta cuenta con competencias normativas, es el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITPAJD).

En el año pasado recibimos en materia del Impuesto de transmisiones la queja 17/1396; queja 17/3008; queja 17/4365; y tratamos, proveniente del año anterior la queja 16/5475.

La respuesta facilitada por nuestra parte en este último expediente puede servir como descriptiva de las conclusiones a las que llegamos en las quejas que referimos. En ellas, las personas contribuyentes denuncian que, tras la adquisición de un bien a través de cualesquiera de los medios previstos en la ley del impuesto, se han visto sometidas a un procedimiento de comprobación de valores por la Agencia Tributaria de Andalucía al considerar dicho organismo que el valor declarado no coincide o no se ajusta al “valor real” del bien.

En bastantes casos, el procedimiento de comprobación de valores concluye en virtud de Resolución por la que se acuerda que efectivamente el valor comprobado es superior al valor declarado, procediéndose a liquidar al contribuyente por la diferencia existente entre ambos valores.

Por lo general, los contribuyentes afectados por un procedimiento de esta naturaleza se quejan de que la Administración tributaria parece ignorar las consecuencias de la crisis económica en el mercado inmobiliario, destacando el hecho de que muchas compraventas se están teniendo que formalizar por un precio que en la práctica es inferior al valor fijado por la Administración, ya sea porque la misma utiliza unos valores catastrales muy altos fijados en el momento de mayor bonanza económica anterior a la crisis, o porque aplica sobre los valores catastrales unos coeficientes correctores que, en su opinión, dan lugar a unos valores finales muy superiores a los fijados por el mercado.

Ahora bien, en cuantas ocasiones nos hemos dirigido a la Agencia Tributaria solicitando informe sobre esta cuestión, desde la misma, se fundamentan sus actuaciones en el principio de legalidad que debe presidir todo el sistema tributario, señalando lo dispuesto por el artículo 57 de la Ley General Tributaria, sobre la posibilidad de la Administración de comprobar el valor de las rentas, productos y bienes y demás elementos determinantes de la obligación de tributar, pudiendo emplear para ello entre otros métodos -siendo el más común- el de la estimación por referencia a los valores que figuran en los registros oficiales (Catastro, en el caso de inmuebles), aplicando un coeficiente multiplicador determinado reglamentariamente.

Ello, ha permitido a la Comunidad Autónoma que cuenta con competencias en la materia, la aprobación de sucesivas Órdenes de aplicación de coeficientes multiplicadores respecto del valor catastral y de mercado de los inmuebles, con objeto de determinar el “valor real” que será el tenido en cuenta por la Administración tributaria.

En casos de litigio, tanto en vía extraordinaria de revisión económico administrativa, como en vía contencioso administrativa, la mayor parte de las veces se reconoce la corrección jurídica y la suficiencia de la motivación cuando la Agencia Tributaria utiliza ese método de comprobación de valores.

Siendo así las cosas, parece que lo más acertado sería que los contribuyentes obligados a declarar por estos tributos incluyeran en sus declaraciones liquidaciones un valor del bien idéntico al que resultará de aplicar el modelo previsto en el art. 57.1,b) in fine de la Ley General Tributaria, esto es, valor catastral incrementado en el coeficiente multiplicador que resulte de aplicación en el municipio donde radique el inmueble. Cualquier declaración liquidación que se aparte de estos parámetros será, casi con absoluta certeza, objeto de un expediente de comprobación de valores que se saldará con la expedición de una liquidación complementaria, a la que habrá que sumar el importe de la correspondiente sanción y los intereses de demora, que serán elevados habida cuenta el retraso con el que suelen iniciarse y resolverse estos procedimientos.

Únicamente tendría sentido fijar un valor diferente al determinado por este modelo en la declaración liquidación en aquellos supuestos en que existiesen elementos objetivos que adveren una circunstancia especial del inmueble que lo diferencie de los restantes bienes ubicados en la misma zona y justifique su menor valor. Y en tal supuesto, deberá el contribuyente estar presto para aportar los documentos justificativos de tales elementos objetivos y, en su caso, solicitar la oportuna tasación contradictoria.

Pese a esta evidencia, como decimos, son muy numerosos los expedientes de queja que esta Institución debe tramitar todos los años en relación con procedimientos de comprobación de valores derivados de liquidaciones del ITPAJD o del ISD, en los que el promotor de la queja se limita a reseñar su disconformidad con el valor determinado por la Administración por considerar el mismo carente de fundamento y alejado del que consideran el “valor real de mercado” del bien.

En bastantes ocasiones, los contribuyentes han actuado de buena fe reseñando en la declaración liquidación el valor efectivo de la trasmisión, mostrándose sorprendidos porque la Administración tributaria pretenda imponerles un valor diferente e indignados por el hecho de verse sancionados por un supuesto incumplimiento de sus deberes tributarios.

La reiteración de casos similares, un año tras otro, nos ha llevado a plantearnos la conveniencia de que por parte de la Administración tributaria andaluza se adopten medidas para posibilitar que los contribuyentes en los tributos cedidos del ITPAJD e ISD dispongan, en el momento de formular su declaración liquidación, de información precisa sobre cuales son los valores que la Administración considera que corresponden a efectos fiscales al bien objeto de liquidación, Incluyendo las advertencias correspondientes sobre las consecuencias que podría depararles la fijación de valores distintos a los así determinados e información sobre los casos en que podría aceptarse un valor diferente, los procedimientos para acreditarlo y el coste de dichos procedimientos.

A tal fin, decidimos iniciar de oficio la queja 16/5094, en la que formulamos Sugerencia “en el sentido de que con la finalidad aquellos derechos y asistencia, se diseñasen por la Agencia Tributaria modelos informativos que acompañen o complementen los documentos de declaración liquidación en los que se contengan los extremos informativos y advertencias antes mencionados. Asimismo, debería facilitarse esta información presencialmente a quienes acudan a las dependencias tributarias para cumplimentar sus deberes tributarios en tales impuestos, y remitirse las mismas por vía telemática a quienes utilicen este medio.

Todo ello, en aras de una mayor y más adecuada protección de los derechos y garantías de los contribuyentes”.

La respuesta recibida de la Agencia Tributaria, exponía las medidas adoptadas para informar a los contribuyentes en la tramitación informática de las declaraciones tributarias correspondientes acerca del valor a efectos fiscales de los bienes objeto de tributación. Estas medidas dan respuesta a las peticiones contenidas en nuestra Resolución, por lo que procederemos a concluir nuestras actuaciones al respecto, al considerar aceptada la resolución.

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1.1.2.1.2 Gestión de tributos, bonificaciones, beneficios y exenciones en las Ordenanzas Fiscales municipales

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Sobre el IBI, la mayor parte de las quejas que tratamos el año pasado versaban respecto a solicitudes de devolución de ingresos considerados indebidos, planteadas por las personas obligadas al pago del tributo que nos ocupa y tras la regularización o revisión de datos por las Gerencias Territoriales del Catastro Inmobiliario.

En bastantes casos, los contribuyentes confunden el plazo general para la resolución de expedientes previsto en la norma procedimental común, con el plazo específico de resolución/notificación contemplado en la Ley General Tributaria.

No obstante, también detectamos casos en que la demora o retraso en resolver y en notificar la resolución se ha producido, pese al dilatado plazo de tiempo legalmente establecido para atender estos procedimientos (6 meses para los procedimientos de devolución de ingresos indebidos).

Pese a ello, en ocasiones las Administraciones municipales gestoras del IBI o los Organismos y Agencias Provinciales gestores por delegación, tras recibir la comunicación de admisión a trámite de la queja y nuestra petición de colaboración e informe, contestaban reconociendo el retraso y al mismo tiempo informándonos de la resolución recaída y de su notificación a las personas interesadas. En ese sentido, queja 16/4540; queja 17/2361; queja 17/2767.

Hubo otros expedientes, como la queja 16/5090 y queja 17/1926, en las que, ante la falta de respuesta a los interesados solicitantes de la devolución y la falta de respuesta a la petición de colaboración por nuestra parte, nos vimos obligados a formular Recordatorio del deber legal de dictar resolución expresa a los escritos y recursos presentados por las personas contribuyentes.

Básicamente, en esos casos, nuestra Resolución en síntesis, contenía las consideraciones sobre la obligación de resolver a cargo de la Administración Pública, con arreglo a la normativa reguladora del procedimiento común y, conforme a la normativa especial tributaria; contenía la referencia a la doctrina jurisprudencial ; y las referencias a los principios rectores de la actuación administrativa y, al derecho a una buena administración.

En los casos señalados, las Administraciones concernidas aceptaron nuestros Recordatorios y Recomendaciones, sobre la resolución expresa en los procedimientos y sobre su notificación a las personas interesadas.

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1.1.2.1.3 El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana

El Tribunal Constitucional, ha iniciado una nueva doctrina respecto de la figura impositiva local que tratamos en este epígrafe. Interpretación que comienza mediante los pronunciamientos contenidos en las sentencias del Tribunal Constitucional (STC), STC 26/2017, de 16 de febrero y, en la STC 37/2017, de 1 de marzo, declarando respectivamente la inconstitucionalidad de varios preceptos de la Norma Foral de Guipúzcoa y de la Norma Foral de Álava, reguladoras del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU).

Con posterioridad, una nueva Sentencia del Tribunal Constitucional, la STC 59/2017, de11 de mayo de 2017, declara inconstitucionales los artículos 107.1; 107.2 a) y 110.4, del Texto Refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo.

Tales preceptos son declarados inconstitucionales y nulos, pero únicamente en la medida en que someten a tributación situaciones de inexistencia de incrementos de valor sujetos al IIVTNU.

Ello, por entender que lo establecido en tales preceptos vulnera el principio de capacidad económica reconocido en el artículo 31.1 de la Constitución, al gravar supuestos de trasmisión de inmuebles en los que no se produce un incremento sino una pérdida de valor.

La STC 59/2017, citada, se basa en la doctrina del propio Tribunal Constitucional sobre las haciendas forales, por la que ha determinado que «en ningún caso podrá el legislador establecer un tributo tomando en consideración actos o hechos que no sean exponentes de una riqueza real o potencial, o, lo que es lo mismo, en aquellos supuestos en los que la capacidad económica gravada por el tributo sea, no ya potencial, sino inexistente, virtual o ficticia» (SSTC 26/2017, FJ 3 y 37/2017, FJ 3).

Entiende el Alto Tribunal que esto sucede en aquellos supuestos en que la venta de un inmueble se produce sin que se obtenga ninguna ganancia o incluso con pérdidas.

La STC 59/2017, llega a la conclusión de que:

«a) El impuesto sobre el incremento del valor de los terrenos no es, con carácter general, contrario al Texto Constitucional, en su configuración actual. Lo es únicamente en aquellos supuestos en los que somete a tributación situaciones inexpresivas de capacidad económica, esto es, aquellas que no presentan aumento de valor del terreno al momento de la transmisión.

Deben declararse inconstitucionales y nulos, en consecuencia, los arts. 107.1 y 107.2 a) LHL, «únicamente en la medida en que someten a tributación situaciones inexpresivas de capacidad económica» (SSTC 26/2017, FJ 7; y 37/2017, FJ 5).

b)...debemos extender nuestra declaración de inconstitucionalidad y nulidad, por conexión (art. 39.1 LOTC) con los arts. 107.1 y 107.2 a) LHL, al art. 110.4 LHL, teniendo en cuenta la íntima relación existente entre este último citado precepto y las reglas de valoración previstas en aquellos, cuya existencia no se explica de forma autónoma sino solo por su vinculación con aquel, el cual «no permite acreditar un resultado diferente al resultante de la aplicación de las reglas de valoración que contiene [SSTC 26/2017, FJ 6; y 37/2017, FJ 4 e)]. Por consiguiente, debe declararse inconstitucional y nulo el art. 110.4 LHL, al impedir a los sujetos pasivos que puedan acreditar la existencia de una situación inexpresiva de capacidad económica (SSTC 26/2017, FJ 7; y 37/2017, FJ 5).

c) Una vez expulsados del ordenamiento jurídico, ex origine, los arts. 107.2 y 110.4 LHL, en los términos señalados, debe indicarse que la forma de determinar la existencia o no de un incremento susceptible de ser sometido a tributación es algo que solo corresponde al legislador, en su libertad de configuración normativa, a partir de la publicación de esta Sentencia, llevando a cabo las modificaciones o adaptaciones pertinentes en el régimen legal del impuesto que permitan arbitrar el modo de no someter a tributación las situaciones de inexistencia de incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana “(SSTC 26/2017, FJ 7; y 37/2017, FJ 5)».

Tras la publicación de la Sentencia que exponemos creímos oportuno publicar en la página web de la Institución, información y comentarios sobre consecuencias y efectos prácticos de la doctrina interpretativa contenida en las Sentencias referenciadas, como previsible reforma normativa, obligación de acreditar si se han producido los incrementos de valor o no, criterios o medios de prueba para su acreditación, procedimientos para revisión en vía administrativa de las posibles liquidaciones por el Impuesto, etc.

Información que puede ser accedida y consultada en el siguiente enlace.

Distintas controversias en la relación jurídico tributaria determinada por la aplicación de la normativa reguladora del IIVTNU, nos fueron planteadas por los sujetos pasivos que cuestionaban en sus quejas los procedimientos de las administraciones locales en la gestión y recaudación del tributo que nos ocupa.

Entre los asuntos tratados y que a la postre han requerido una mayor atención por nuestra parte, se encontraron las quejas sobre el no reconocimiento de la exención del IIVTNU, en las operaciones por dación en pago de la vivienda habitual o de ejecución hipotecaria sobre la misma.

Han sido bastantes los expedientes de queja recibidos por esta razón; así queja 17/0178; queja 17/0783; queja 17/0821; queja 17/0943; queja 17/1467; queja 17/2233; queja 17/2401; queja 17/3622; queja 17/4209; queja 17/4321; queja 17/5350; queja 17/5363; queja 17/5923; queja 17/6291; queja 17/6529; queja 17/6537; queja 17/6712 y queja 17/6754.

Tratamos ese asunto en la queja 17/0821, en la que la parte afectada exponía su disconformidad con la decisión del Ayuntamiento de Fuengirola por la que se le denegaba solicitud de exención de pago del IIVTNU por ejecución hipotecaria de su vivienda habitual, desestimación que se habría producido según el interesado al no estar empadronado en dicha vivienda al momento de la transmisión.

Alegaba el interesado que había estado residiendo en la misma -que constituía su domicilio habitual- junto con su familia, hasta poco tiempo antes de producirse dicha transmisión, cuando por su precaria situación económica y en cumplimiento de la ejecución, se vio obligado a dejar el inmueble.

Consideramos en este asunto que la aplicación estricta de una norma puede conllevar, paradójicamente, al incumplimiento de dicha norma cuando del rigor formalista se deriva un desconocimiento de la voluntad claramente expresada por el legislador en el acto de aprobación.

En el presente caso, creemos que es evidente que el promotor de la queja y su unidad familiar reunían los requisitos para ser beneficiarios de la nueva exención en el IIVTNU que se estableció por el legislador en la modificación operada por medio de la Ley 18/2014.

La posición de la Institución en este asunto se vio reforzada al conocer el pronunciamiento adoptado por la Dirección General de Tributos en Informe (Nº 2015-07621), recaído en la Consulta (IE) 0626-15 (respecto al requisito del empadronamiento), en los siguientes términos:

“Este requisito no hay que interpretarlo en un sentido tan estricto que excluya de la aplicación de la exención a aquellos casos en los que sí haya constituido la vivienda habitual del contribuyente, pero que, como consecuencia del propio procedimiento de ejecución hipotecaria o debido a su grave situación económica, en el momento de la transmisión de dicha vivienda, ya no resida en la misma.

Por tanto será el órgano gestor quien deba apreciar el cumplimiento de dicho requisito a la vista de los pruebas apartadas por el contribuyente.”

Razones por las que formulamos Recomendación para que el Ayuntamiento de Fuengirola, atendiendo a razones de justicia material, reconozca al promotor del presente expediente de queja el derecho a ser beneficiarios de la exención en el pago del IIVTNU prevista en la letra c) del apartado 1 del artículo 105 del Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, accediendo, en consecuencia, a la devolución de ingresos procedentes del embargo ejecutado.

Esta resolución no solo ha sido aceptada por el Ayuntamiento interpelado, sino que además ha propiciado que el mismo esté estudiando su extensión a otros contribuyentes en situación similar.